{
  "title": "Постановление КС РФ № 597260-П/2022",
  "court": "КС РФ",
  "type": "Постановление",
  "number": "597260",
  "year": 2022,
  "date": "31.03.2022",
  "source_url": "https://www.ksrf.ru/doc/KSRFDecision597260.pdf",
  "points": [
    {
      "number": "header",
      "content": "по делу о проверке конституционности подпункта 3 пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с запросом Правительства Санкт-Петербурга и жалобой государственного унитарного предприятия «Топливно-энергетический комплекс Санкт-Петербурга» город Санкт-Петербург 31 марта 2022 года Конституционный Суд Российской Федерации в составе Председателя В.Д.Зорькина, судей К.В.Арановского, Г.А.Гаджиева, Л.М.Жарковой, С.М.Казанцева, С.Д.Князева, А.Н.Кокотова, Л.О.Красавчиковой, С.П.Маврина, Н.В.Мельникова, В.Г.Ярославцева, руководствуясь статьей 125 (пункт «а» части 2 и пункт «а» части 4) Конституции Российской Федерации, подпунктом «а» пункта 1 и пунктом 3 части первой, частями третьей и четвертой статьи 3, частью первой статьи 21, статьями 36, 471, 74, 84, 85, 86, 96, 97 и 99 Федерального конституционного закона «О Конституционном Суде Российской Федерации», рассмотрел в заседании без проведения слушания дело о проверке конституционности подпункта 3 пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации. Поводом к рассмотрению дела явились запрос Правительства Санкт- Петербурга и жалоба государственного унитарного предприятия «Топливно- 2 энергетический комплекс Санкт-Петербурга». Основанием к рассмотрению дела явилась обнаружившаяся неопределенность в вопросе о том, соответствует ли Конституции Российской Федерации оспариваемое заявителями законоположение. Поскольку запрос и жалоба касаются одного и того же предмета, Конституционный Суд Российской Федерации, руководствуясь статьей 48 Федерального конституционного закона «О Конституционном Суде Российской Федерации», соединил дела по этим обращениям в одном производстве. Заслушав сообщение судьи-докладчика Л.М.Жарковой, исследовав представленные документы и иные материалы, Конституционный Суд Российской Федерации"
    },
    {
      "number": "у-1",
      "content": "Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации для целей исчисления и уплаты налога на прибыль организаций не подлежит амортизации имущество, приобретенное (созданное) за счет бюджетных средств целевого финансирования; указанная норма не применяется в отношении имущества, полученного налогоплательщиком при приватизации."
    },
    {
      "number": "у-1.1",
      "content": "Постановлением Правительства Санкт-Петербурга от 17 июня 2014 года № 486 была утверждена государственная программа Санкт- Петербурга «Комплексное развитие систем коммунальной инфраструктуры, энергетики и энергоснабжения в Санкт-Петербурге на 2015–2020 годы», в том числе подпрограмма 1 «Развитие и функционирование систем теплоснабжения Санкт-Петербурга». Соисполнителем подпрограммы 1 являлся Комитет по энергетике и инженерному обеспечению, а участником, в частности, государственное унитарное предприятие «Топливно- энергетический комплекс Санкт-Петербурга» (далее – ГУП «ТЭК СПб»). Адресная инвестиционная программа утверждалась с привязкой к государственным программам и подпрограммам Санкт-Петербурга путем 3 указания кода соответствующей целевой статьи расходов бюджета. В рамках реализации инвестиционной программы санкт-петербургскими государственными казенными учреждениями заключались контракты, при этом казенные учреждения получали от Комитета по энергетике и инженерному обеспечению бюджетные инвестиции, которые использовались для строительства (реконструкции) объектов основных средств. Оплата происходила в пределах лимита финансирования на соответствующий год за счет целевой статьи расходов государственной программы. Объекты, созданные (реконструированные) санкт- петербургскими государственными казенными учреждениями по госпрограмме, распоряжениями Комитета имущественных отношений Санкт-Петербурга закреплялись на праве хозяйственного ведения за ГУП «Топливно-энергетический комплекс Санкт-Петербурга». В частности, распоряжением Комитета имущественных отношений Санкт-Петербурга от 14 февраля 2017 года № 271-рз за ГУП «ТЭК СПб» закреплен объект – магистральная тепловая сеть (по улице Ворошилова от ТК-3 у проспекта Пятилеток до ТК-9 у улицы Бадаева). Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 6 (далее – Инспекция) на основании ее решения от 14 декабря 2018 года в соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации в период с 14 декабря 2018 года по 9 августа 2019 года проведена выездная налоговая проверка ГУП «ТЭК СПб» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех видов налогов и сборов за период с 1 января 2015 года по 31 декабря 2017 года. По итогам проверки решением Инспекции от 25 ноября 2019 года ГУП «ТЭК СПб» начислена недоимка по налогу на прибыль организации в размере 821 542 279 руб., пени по указанном налогу в размере 237 168 201,12 руб. и штраф в размере 20 289 625,01 руб. за совершение налогового правонарушения (в том числе по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации). Жалоба ГУП «ТЭК СПб» в Федеральную налоговую службу на указанное решение Инспекции была оставлена без удовлетворения. 4 Основанием для доначисления налога и привлечения к налоговой ответственности послужил вывод налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в нарушение подпункта 3 пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации – в результате учета в составе расходов по налогу на прибыль организаций за 2015–2017 годы сумм амортизации в отношении объектов основных средств, созданных за счет средств бюджета Санкт-Петербурга и переданных налогоплательщику в хозяйственное ведение распоряжениями Комитета имущественных отношений Санкт-Петербурга в общей сумме 4 107 711 396 руб. Решением Арбитражного суда города Москвы от 26 октября 2020 года, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 4 февраля 2021 года и постановлением Арбитражного суда Московского округа от 20 мая 2021 года, ГУП «ТЭК СПб» отказано в удовлетворении заявления о признании недействительным указанного решения налогового органа. Суды пришли к выводу, что, поскольку предприятие не несло фактических расходов по приобретению имущества, созданного собственником за счет средств целевого бюджетного финансирования и переданного ГУП «ТЭК СПб» безвозмездно, начисление амортизации по такому имуществу в силу подпункта 3 пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации невозможно. Определением судьи Верховного Суда Российской Федерации от 2 сентября 2021 года налогоплательщику отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации с указанием на то, что выводы судов с учетом установленных обстоятельств соответствуют правовой позиции, изложенной в пункте 33 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 4 (2018), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 26 декабря 2018 года. 5"
    },
    {
      "number": "у-2",
      "content": "Установленная Конституцией Российской Федерации обязанность каждого платить законно установленные налоги и сборы (статья 57) имеет публично-правовой характер, что обусловлено самой природой государства и государственной власти, пониманием налогов в качестве элемента финансовой основы деятельности государства. Тем самым предполагается, что налоговые правоотношения основаны на властном подчинении и характеризуются субординацией сторон. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью принадлежащего ему имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, а соответствующие органы публичной власти наделены правомочием в односторонне-властном порядке, путем государственного принуждения взыскивать с лица причитающиеся налоговые суммы (постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 17 декабря 1996 года"
    },
    {
      "number": "у-3",
      "content": "В силу статьи 19 Конституции Российской Федерации во взаимосвязи с ее статьей 57 налогообложение должно быть основано на конституционном принципе равенства, который исключает придание налогам и сборам дискриминационного характера и возможность их различного применения. Исходя из неоднократно изложенных правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации в налогообложении равенство понимается прежде всего как равномерность, нейтральность и справедливость налогообложения. Это означает, что одинаковые экономические результаты деятельности налогоплательщиков должны влечь одинаковое налоговое бремя и что принцип равенства налогового бремени нарушается в тех случаях, когда определенной категории налогоплательщиков предоставляются иные по сравнению с другими налогоплательщиками условия, хотя между ними нет существенных различий, которые оправдывали бы неравное правовое регулирование (постановления от 13 марта 2008 года"
    },
    {
      "number": "у-3.1",
      "content": "Вводя в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации налог на прибыль организаций, федеральный законодатель признал объектом налогообложения прибыль, полученную налогоплательщиком (часть первая статьи 247); при этом прибылью для российских организаций по общему правилу являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов (пункт 1 части второй статьи 247). В свою очередь, в соответствии со статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 данного Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком; под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме; расходами признаются любые затраты при условии, что они 11 произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (пункт 1). При этом положения статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли и не допускают их произвольного применения (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 4 июня 2007 года"
    },
    {
      "number": "у-3.2",
      "content": "Согласно пункту 1 статьи 113 ГК Российской Федерации и статье 2 Федерального закона от 14 ноября 2002 года № 161-ФЗ «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях» унитарным 13 предприятием признается коммерческая организация, не наделенная правом собственности на имущество, закрепленное за ней собственником; в форме унитарных предприятий могут быть созданы только государственные и муниципальные предприятия; имущество унитарного предприятия принадлежит на праве собственности Российской Федерации, субъекту Российской Федерации или муниципальному образованию. Пункт 4 статьи 8 названного Федерального закона устанавливает случаи, когда могут быть созданы унитарные предприятия. Из их перечня следует, что создание публично-правовым образованием унитарного предприятия обусловлено необходимостью решения общественно значимых задач, в том числе в сферах естественных монополий, социально значимых отраслях национальной экономики. Таким образом, государственные унитарные предприятия используют имущество в публично значимых целях. Данная особенность предопределяет особый способ и источники образования имущества унитарного предприятия, не характерные для частных субъектов предпринимательской деятельности. Имущество государственного (муниципального) унитарного предприятия находится в государственной (муниципальной) собственности и принадлежит предприятию на праве хозяйственного ведения или оперативного управления (абзац первый пункта 2 статьи 113 ГК Российской Федерации). Государственное (муниципальное) унитарное предприятие, которому имущество принадлежит на праве хозяйственного ведения, владеет, пользуется и распоряжается этим имуществом в пределах, определяемых в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (статья 294). В соответствии с абзацем вторым пункта 1 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации амортизируемое имущество, полученное унитарным предприятием от собственника имущества унитарного предприятия в оперативное управление или хозяйственное ведение, подлежит амортизации у данного унитарного предприятия в порядке, 14 установленном главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации. Исходя из места данной нормы в Налоговом кодексе Российской Федерации и в его статье 256, она не предполагает необходимость безусловной и не подлежащей какому-либо ограничению амортизации имущества, полученного унитарным предприятием. Во всяком случае, она сама по себе не должна давать основания налогоплательщикам воспринимать факт получения имущества в оперативное управление или хозяйственное ведение от собственника как предполагающий его амортизацию безотносительно к положениям пункта 2 данной статьи. Подпункт же 3 указанного пункта не дифференцирует имущество исходя из организационно-правовой формы налогоплательщика, придавая ключевое значение источнику финансирования приобретения (создания) амортизируемого имущества и его целевому характеру, и устанавливает изъятия только для случая приватизации (передачи в собственность физического и (или) юридического лица государственного (муниципального) имущества, статья 217 ГК Российской Федерации), т.е. смены собственника. При этом вполне возможна ситуация, когда, будучи переданным от собственника унитарному предприятию, имущество не является приобретенным (созданным) за счет бюджетных средств целевого финансирования (например, оно создано другим унитарным предприятием, которое потом было ликвидировано в установленном законом порядке, а поступившее в казну имущество затем передано другому унитарному предприятию), т.е. абзац второй пункта 1 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации в соотношении с оспариваемой нормой в любом случае не может рассматриваться как лишенный собственного нормативного содержания."
    },
    {
      "number": "у-3.3",
      "content": "Одним из основных принципов бюджетной системы Российской Федерации является принцип адресности и целевого характера бюджетных средств, в соответствии с которым бюджетные ассигнования и лимиты бюджетных обязательств доводятся до конкретных получателей бюджетных средств с указанием цели их использования (статья 38 Бюджетного кодекса 15 Российской Федерации). Это, однако, не означает, что любые бюджетные средства могут быть отнесены к бюджетным средствам целевого финансирования в смысле, в частности, оспариваемого положения Налогового кодекса Российской Федерации. Бюджетный кодекс Российской Федерации предусматривает различные формы, в которых может быть осуществлено финансирование за счет бюджетных средств приобретения (создания) основных средств, предназначающихся для конкретного государственного (муниципального) унитарного предприятия. Так, согласно пункту 1 статьи 79 данного Кодекса в бюджетах бюджетной системы Российской Федерации, в том числе в рамках государственных (муниципальных) программ, могут предусматриваться бюджетные ассигнования на осуществление бюджетных инвестиций в форме капитальных вложений в объекты государственной (муниципальной) собственности в соответствии с решениями, указанными в пунктах 2 и 3 данной статьи. Объекты капитального строительства, созданные в результате осуществления бюджетных инвестиций, или объекты недвижимого имущества, приобретенные в государственную (муниципальную) собственность в результате осуществления бюджетных инвестиций, закрепляются в установленном порядке на праве оперативного управления или хозяйственного ведения за государственными (муниципальными) учреждениями, государственными (муниципальными) унитарными предприятиями с последующим увеличением стоимости основных средств, находящихся на праве оперативного управления у государственных (муниципальных) учреждений либо на праве оперативного управления или хозяйственного ведения у государственных (муниципальных) унитарных предприятий, а также уставного фонда указанных предприятий, основанных на праве хозяйственного ведения, либо включаются в состав государственной (муниципальной) казны (пункт 1 статьи 79 названного Кодекса). 16 Бюджетные инвестиции на осуществление капитальных вложений в объекты государственной (муниципальной) собственности, во всяком случае, требуют принятия правовых актов, предусматривающих механизм (порядок) их реализации, отражающих адресный характер бюджетного финансирования (например, государственные программы и подпрограммы развития систем коммунальной инфраструктуры, энергетики и энергоснабжения с адресными инвестиционными программами с перечнем объектов государственной (муниципальной) собственности, подлежащих строительству, приобретению или реконструкции). Характеристика такого имущества, как приобретенного (созданного) за счет бюджетных средств целевого финансирования, для целей обложения налогом на прибыль государственных (муниципальных) унитарных предприятий должна определяться с учетом положений бюджетного законодательства и принятых для их реализации решений органов публичной власти, из которых явным и недвусмысленным образом следует, что бюджетные средства целевого финансирования расходовались на конкретные объекты именно для целей пополнения имущества унитарного предприятия. Поэтому положения налогового законодательства, в том числе оспариваемая норма, не позволяют налогоплательщикам и правоприменительным органам произвольно решать вопрос о возможности начисления амортизации для определенных объектов государственной (муниципальной) собственности, которые по общему правилу относятся к амортизируемому имуществу для целей начисления и уплаты налога на прибыль. В частности, это касается недопустимости как расширительного, так и ограничительного истолкования понятия бюджетных средств целевого финансирования. Пункт 2 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации, определяя перечень имущества, не подлежащего амортизации, наряду с имуществом, приобретенным (созданным) за счет бюджетных средств целевого финансирования (подпункт 3 этого пункта), отдельно указывает 17 имущество, приобретенное (созданное) за счет средств, поступивших в соответствии с подпунктами 14, 19, 22, 23 и 30 пункта 1 статьи 251 данного Кодекса, а также имущество, указанное в подпункте 6 и 7 пункта 1 статьи 251 данного Кодекса (подпункт 7 пункта 2 статьи 256 данного Кодекса). Соответственно, исходя из смысла определения имущества, не подлежащего амортизации (пункт 2 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации), не предполагается использование для целей уяснения понятия бюджетных средств целевого финансирования (подпункт 3 пункта 2 статьи 256) перечня средств целевого финансирования, содержащегося в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 данного Кодекса, к которому сделана прямая отсылка в подпункте 7 пункта 2 статьи 256, исключающем из-под амортизации имущество, приобретенное (созданное) за счет средств целевого финансирования. Использование данного перечня одновременно для целей определения понятия бюджетных средств целевого финансирования, указанных в подпункте 3 пункта 2 статьи 256 данного Кодекса, сделало бы бессмысленным включение нормы этого подпункта в Налоговый кодекс Российской Федерации, поскольку его содержание в таком случае полностью бы поглощалось подпунктом 7 пункта 2 статьи 256. Сказанное не исключает, что по своему содержанию подпункты 3 и 7 пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации частично дублируются – в части средств, являющихся бюджетными и при этом перечисленных в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 данного Кодекса. При этом, принимая решение о том, что для целей исчисления и уплаты налога на прибыль организаций не подлежит амортизации имущество, приобретенное (созданное) за счет бюджетных средств целевого финансирования, федеральный законодатель имел разумные основания исходить из того, что если имущество, приобретенное (созданное) за счет бюджетных средств, получено налогоплательщиком целевым образом, то фактически произойдет частичный возврат выделенных бюджетных средств вследствие уплаты налога на прибыль в большем размере, чем если бы 18 начислялась амортизация для такого имущества. В свою очередь, согласно пункту 1 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога на прибыль организаций, на размер которой влияет возможность амортизации, зачисляется преимущественно в бюджеты субъектов Российской Федерации. С учетом изложенного конституционным принципам справедливости и соразмерности налогообложения при решении вопроса о возможности амортизации имущества, полученного государственным (муниципальным) унитарным предприятием в хозяйственное ведение (оперативное управление) от собственника, использовавшего бюджетные инвестиции в форме капитальных вложений для приобретения (создания) данного имущества, соответствует подход, когда в случае долевого участия в финансировании создания соответствующего имущества самого унитарного предприятия для той части стоимости имущества, которая создана за счет его средств, возможность амортизации во всяком случае не утрачивается. С этим подходом согласуется содержащееся в Налоговом кодексе Российской Федерации регулирование, которое не исключает возможности амортизации имущества, созданного с использованием бюджетных средств целевого финансирования, однако фактически ограничивает данное право той частью имущества, которая создана налогоплательщиком за счет иных средств (пункт 1 статьи 257). Таким образом, вопрос об амортизации того или иного имущества, созданного с участием публично-правового образования, разрешается налогоплательщиками и правоприменительными органами применительно к конкретному имуществу исходя из особенностей выделения бюджетных средств на его приобретение и их доли в расходах на его приобретение, с учетом действующего правового регулирования."
    },
    {
      "number": "у-4",
      "content": "Вытекающее из статьи 126 Конституции Российской Федерации правомочие Верховного Суда Российской Федерации давать разъяснения по вопросам судебной практики направлено на поддержание единообразия в толковании и применении норм права и является одним из элементов 19 конституционного механизма охраны единства и непротиворечивости российской правовой системы, который основан на предписаниях статей 15 (часть 1), 17, 18, 19 и 120 Конституции Российской Федерации (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 23 декабря 2013 года"
    },
    {
      "number": "у-5",
      "content": "Таким образом, подпункт 3 пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации не противоречит Конституции Российской Федерации, поскольку, по своему конституционно-правовому смыслу в системе действующего правового регулирования, он предполагает необходимость исключения налогоплательщиком – государственным (муниципальным) унитарным предприятием из состава амортизируемого имущества – для целей начисления и уплаты налога на прибыль организации – объектов государственной (муниципальной) собственности, 22 приобретенных (созданных) собственником в результате осуществления бюджетных инвестиций в форме капитальных вложений и переданных ему в хозяйственное ведение (оперативное управление), на основе решений органов публичной власти, только при условии, что из таких решений явным и недвусмысленным образом следует, что бюджетные средства расходовались на конкретные объекты именно для целей пополнения имущества унитарного предприятия и только в той части стоимости имущества, в какой в его создании не были использованы средства самого унитарного предприятия. При этом федеральный законодатель не лишен возможности в пределах дискреционных полномочий и с учетом целей государственной экономической и социальной политики (экономическая эффективность, рациональность, сокращение расходов граждан и организаций на коммунальные ресурсы и др.) внести соответствующие изменения и дополнения в подпункт 3 пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе в части видов имущества, которые не подлежат амортизации. При этом такие уточнения могут относиться, в частности, к имуществу определенного назначения, если допустимость снижения для налогоплательщиков, владеющих и пользующихся таким имуществом, реального размера налогообложения путем амортизации такого имущества оправдана публично значимыми целями. Исходя из изложенного и руководствуясь статьями 6, 471, 71, 72, 74, 75, 78, 79, 87 и 100 Федерального конституционного закона «О Конституционном Суде Российской Федерации»,"
    },
    {
      "number": "п-1",
      "content": "Признать подпункт 3 пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации не противоречащим Конституции Российской Федерации, поскольку, по своему конституционно-правовому смыслу в системе действующего правового регулирования, он предполагает 23 необходимость исключения налогоплательщиком – государственным (муниципальным) унитарным предприятием из состава амортизируемого имущества – для целей начисления и уплаты налога на прибыль организации – объектов государственной (муниципальной) собственности, приобретенных (созданных) собственником в результате осуществления бюджетных инвестиций в форме капитальных вложений и переданных ему в хозяйственное ведение (оперативное управление), на основе решений органов публичной власти, только при условии, что из таких решений явным и недвусмысленным образом следует, что бюджетные средства расходовались на конкретные объекты именно для целей пополнения имущества унитарного предприятия и только в той части стоимости имущества, в какой в его создании не были использованы средства самого унитарного предприятия."
    },
    {
      "number": "п-2",
      "content": "Выявленный в настоящем Постановлении конституционно- правовой смысл подпункта 3 пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации является общеобязательным, что исключает любое иное его истолкование в правоприменительной практике."
    },
    {
      "number": "п-3",
      "content": "Правоприменительные решения, вынесенные по делу с участием государственного унитарного предприятия «Топливно-энергетический комплекс Санкт-Петербурга» на основании подпункта 3 пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации в истолковании, расходящемся с его конституционно-правовым смыслом, выявленным в настоящем Постановлении, подлежат пересмотру в установленном порядке, если для этого нет иных препятствий."
    },
    {
      "number": "п-4",
      "content": "Настоящее Постановление окончательно, не подлежит обжалованию, вступает в силу со дня официального опубликования, действует непосредственно и не требует подтверждения другими органами и должностными лицами."
    },
    {
      "number": "п-5",
      "content": "Настоящее Постановление подлежит незамедлительному опубликованию в «Российской газете», «Собрании законодательства 24 Российской Федерации» и на «Официальном интернет-портале правовой информации» (www.pravo.gov.ru)."
    }
  ]
}