461_459432
ВЫСШИЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД
РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
Президиума Высшего Арбитражного Суда
Российской Федерации
№ 13986/12
Москва
9 апреля 2013 г.
Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в
составе:
председательствующего – заместителя Председателя Высшего
Арбитражного Суда Российской Федерации Слесарева В.Л.;
членов Президиума: Абсалямова А.В., Амосова С.М., Бациева В.В.,
Завьяловой Т.В., Иванниковой Н.П., Козловой О.А., Маковской А.А.,
Никифорова
С.Б.,
Першутова
А.Г.,
Сарбаша
С.В.,
Юхнея М.Ф. –
рассмотрел заявление закрытого акционерного общества
коммерческий банк «Ситибанк» о пересмотре в порядке надзора
постановления Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 10.08.2012 по делу № А56-47243/2011 Арбитражного суда города
Санкт-Петербурга и Ленинградской области.
Официальный сайт Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации: http://www.arbitr.ru/
(информация о движении дела, справочные материалы и др.).
Автоматизированная
копия
2
В заседании приняли участие представители:
от заявителя – закрытого акционерного общества коммерческий банк
«Ситибанк» – Закупень А.В., Никонов А.А., Романчук Т.А.,
Сосновский С.А., Сыромятникова Е.В.;
от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по
крупнейшим налогоплательщикам № 9 – Званков В.В., Кокоев А.В.,
Шаронин В.Ю.
Заслушав и обсудив доклад судьи Бациева В.В., а также объяснения
представителей участвующих в деле лиц, Президиум установил
следующее.
По результатам выездной налоговой проверки закрытого
акционерного общества коммерческий банк «Ситибанк» (далее – банк)
за период с 01.01.2008 по 31.12.2009 Межрегиональной инспекцией
Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 9
(далее – инспекция) принято решение от 31.05.2011 № 03-38/15-35 о
привлечении к ответственности за совершение налогового
правонарушения, согласно которому доначислено 42 008 546 рублей
78 копеек налога на прибыль, 1 667 802 рубля налога на доходы
физических лиц, начислены соответствующие суммы пеней, а также банк
привлечен к ответственности на основании пункта 1
статьи 122, статьи 123, пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса
Российской Федерации (далее – Кодекс).
Федеральная налоговая служба решением от 11.08.2011 оставила
указанное решение инспекции без изменения, а жалобу банка – без
удовлетворения.
Банк обратился в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и
Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49
Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о
признании частично недействительным решения инспекции.
3
Решением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и
Ленинградской области от 30.12.2011 решение инспекции частично
признано недействительным в том числе по эпизоду привлечения к
ответственности на основании статьи 126 Кодекса за непредставление
банком как налоговым агентом информации о получении физическими
лицами, являвшимися владельцами дебетовых карт CitiGold, дохода в
натуральной форме.
Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда
от 27.04.2012 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановлением от 10.08.2012 отменил названные судебные акты в части
признания недействительным решения инспекции по указанному эпизоду,
отказал банку в удовлетворении требования в этой части; отменил
постановление суда апелляционной инстанции в части оставления без
изменения решения суда первой инстанции по эпизоду привлечения банка
к ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неуплату налога на
прибыль в виде взыскания 1 819 388 рублей штрафа, в этой части дело
направил на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции; в
остальной части решение суда первой инстанции и постановление суда
апелляционной инстанции оставлены без изменения.
В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской
Федерации, о пересмотре постановления суда кассационной инстанции в
порядке надзора банк просит его отменить в части отказа в
удовлетворении требования о признании недействительным решения
инспекции о привлечении к ответственности на основании пункта 1
статьи 126 Кодекса в виде взыскания 17 800 рублей штрафа, ссылаясь на
нарушение единообразия в толковании и применении арбитражными
судами норм материального права, оставить в силе решение суда первой
инстанции и постановление суда апелляционной инстанции по данному
эпизоду.
4
В отзыве на заявление инспекция просит оставить оспариваемое
постановление суда кассационной инстанции в указанной части без
изменения как соответствующее действующему законодательству.
Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, отзыве
на него и выступлениях присутствующих в заседании представителей
участвующих в деле лиц, Президиум считает, что заявление подлежит
удовлетворению по следующим основаниям.
Как усматривается из материалов дела, в ходе выездной налоговой
проверки инспекция установила, что в проверяемый период открытое
акционерное общество «Аэропорт «Пулково» на основании заключенного
с банком договора от 12.08.2008 № 638 оказывало услуги по
обслуживанию в бизнес-салонах «Пулково-1» и «Пулково-2» пассажиров,
являющихся держателями выпущенных банком дебетовых карт CitiGold
и/или кредитных карт Ultima.
По условиям выпуска дебетовых карт CitiGold услуги, получаемые в
бизнес-салонах держателями этих карт, имевшими среднемесячный баланс
на счетах в банке в сумме не менее 1 300 000 рублей, оплачивал банк. Учет
пассажиров – клиентов банка фиксировался сотрудниками аэропорта
путем заполнения бланков, содержавших оттиск карточки банка,
информацию о направлении пассажира, дате посещения и наименовании
аэропорта. Стоимость обслуживания одного пассажира в бизнес-салоне
составляла: в зале «Пулково» или «Санкт-Петербург» аэровокзального
комплекса «Пулково-2» – 1 040 рублей, в зале «Москва» или
«Aviапанорама» аэровокзального комплекса «Пулково-1» – 610 рублей.
Ежемесячно аэропорт выставлял банку счета, которые оплачивались
последним.
Названные обстоятельства, по мнению инспекции, свидетельствуют
о получении физическими лицами – клиентами банка дохода в
натуральной форме в виде услуг бизнес-салонов аэропорта, оплаченных
5
банком, который в силу статьи 210 Кодекса подлежит включению в
налоговую базу в целях исчисления налога на доходы физических лиц.
Вместе с тем инспекция посчитала, что банк, не осуществляя
выплату дохода физическим лицам, в силу пункта 5 статьи 226 Кодекса
был обязан в течение одного месяца с момента возникновения
соответствующих обстоятельств письменно сообщать в налоговый орган о
невозможности
удержать
налог
и
сумме
задолженности
налогоплательщиков.
Неисполнение данной обязанности и несообщение информации о
получении названного дохода владельцами дебетовых карт CitiGold (число
которых составило 356 человек) явилось основанием для привлечения
банка к налоговой ответственности в виде взыскания 17 800 рублей
штрафа на основании пункта 1 статьи 126 Кодекса.
Признавая недействительным оспариваемое решение инспекции в
указанной части, суды первой и апелляционной инстанций исходили из
следующего.
Сложившиеся между банком и держателями карт отношения носили
возмездный характер, каждая из сторон преследовала свою выгоду:
клиент – возможность получения определенных видов услуг, включая
услуги бизнес-салона аэропорта, при соблюдении установленных условий
(внесения на счет соответствующей денежной суммы и поддержания
среднемесячного баланса не менее определенного размера), а банк –
привлечение большего количества денежных средств.
В рассматриваемом случае в силу возмездности отношений в целом,
отдельное предоставление, осуществляемое одной из сторон без получения
оплаты в денежной форме от другой стороны, не может быть
охарактеризовано как безвозмездное.
Оказанные держателям карт услуги бизнес-салонов носили для них
возмездный характер и не могут быть охарактеризованы по экономической
сути как доход в натуральной форме, подлежащий обложению налогом на
6
доходы физических лиц, а, следовательно, у банка не возникло
обязанности, закрепленной в пункте 5 статьи 226 Кодекса, по направлению
в налоговый орган по месту своего учета письменного сообщения о
невозможности удержать налог.
Суд кассационной инстанции признал неправомерным указанный
вывод судов первой и апелляционной инстанций, основываясь на
следующих доводах.
Согласно пункту 1 статьи 210, пунктам 1 и 2 статьи 211 Кодекса в
налоговую базу по налогу на доходы физических лиц включаются доходы,
полученные в натуральной форме, к числу которых относятся, в частности,
доходы, возникающие в силу оплаты организациями (полностью или
частично) в интересах физических лиц товаров (работ, услуг) или
имущественных прав.
Оценивая взаимоотношения банка и его клиентов – физических лиц,
являвшихся участниками программы CitiGold, суд кассационной
инстанции пришел к выводу о возникновении у физических лиц дохода в
натуральной форме, поскольку услуги бизнес-салонов были получены
безвозмездно взамен процентов по вкладам. При этом суд кассационной
инстанции отклонил довод банка о необходимости применения при
указанной квалификации статьи 214.2 и пункта 27 статьи 217 Кодекса,
устанавливающих порядок определения налоговой базы при получении
дохода в виде процентов по вкладам в банках, полагая, что действие
названных норм не может быть применено в отношении дохода в виде
безвозмездной услуги, полученной вкладчиком вместо начисления
процентов.
Однако судом кассационной инстанции не учтено следующее.
Правом на получение услуг бизнес-салонов с оплатой за счет средств
банка обладали лишь держатели карт CitiGold, поддерживающие
определенный среднемесячный баланс на счетах в банке. Тем самым банк
обеспечивал привлекательность этого банковского продукта и
7
возможность использовать привлеченные средства для предоставления
кредитов под проценты. Привлечение средств под низкие проценты (или в
оптимальном для кредитной организации случае без уплаты процентов) и
размещение их под более высокие – основа банковской деятельности.
В свою очередь, клиенты, участвуя в программе CitiGold и
поддерживая требуемый баланс на счетах в банке, лишены возможности
воспользоваться своими средствами иным способом и, например,
разместить свободные денежные средства во вклад (что гарантировало бы
получение дохода в денежной форме в виде процентов), но в обмен на это
получают возможность пользоваться привилегиями, предусмотренными
программой CitiGold, в том числе – правом пользоваться услугами бизнес-
салонов в аэропортах без дополнительной оплаты.
Из пояснений банка усматривается, что при размещении
1 300 000 рублей (минимальная сумма, дающая право участвовать в
программе CitiGold) во вклад по процентным ставкам, действовавшим в
банке в проверяемом периоде (например, в декабре 2008 года), клиент
получал бы в месяц доход в виде процентов в размере не менее
5 958 рублей. Если бы клиент разместил вклад в другом банке по средним
ставкам, существовавшим на рынке в этот период (согласно данным,
опубликованным Банком России, в декабре 2008 года средняя ставка по
депозитам населения без депозитов «до востребования» составляла
11,2 процента), то клиент получил бы доход в размере 12 133 рублей.
В то же время размещение указанной суммы на прогрессивном
сберегательном счете в рамках программы CitiGold (остаток по которому
учитывался при расчете среднемесячного баланса) в тот же период
принесло бы клиенту лишь 2 397 рублей 25 копеек; размещение данной
суммы на расчетном счете в рамках программы CitiGold вообще не
принесло бы клиенту дохода в виде процентов. По сути, неполучение
возможного дохода от вклада и было для клиентов платой за пользование
услугами бизнес-салонов. При стоимости одного посещения бизнес-салона
8
в аэропорту «Пулково-1» 610 рублей, а в аэропорту «Пулково-2»
1 040 рублей, возможный доход от вклада предоставил бы физическому
лицу возможность посетить бизнес-залы за свой счет несколько раз в
месяц.
В силу пункта 1 статьи 423 Гражданского кодекса Российской
Федерации возмездным является договор, по которому сторона должна
получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих
обязанностей.
В рассматриваемом случае между банком и его клиентами имеют
место возмездные отношения: поддерживая требуемый остаток на счетах в
банке, клиенты взамен получают право пользоваться услугами бизнес-
салона в аэропортах без дополнительной оплаты.
Учитывая изложенное, вывод суда кассационной инстанции о
возникновении у физических лиц дохода в натуральной форме, поскольку
услуги бизнес-салонов были получены безвозмездно, является
неправомерным.
По мнению Президиума, к спорному доходу, как полученному
владельцами дебетовых карт в связи с размещением денежных средств на
счете в банке, могут быть применены положения, предусмотренные
статьей 214.2 и пунктом 27 статьи 217 Кодекса, определяющие порядок
исчисления налоговой базы в отношении доходов в виде процентов по
вкладам в банках.
Согласно указанным нормам в отношении доходов в виде процентов,
получаемых по вкладам в банках, налоговая база определяется как
превышение суммы процентов, начисленной в соответствии с условиями
договора, над суммой процентов, рассчитанной по рублевым вкладам
исходя из ставки рефинансирования Центрального банка Российской
Федерации, увеличенной на пять процентных пунктов, а по вкладам в
иностранной валюте исходя из 9 процентов годовых.
9
Таким образом, в случае если совокупный доход по вкладам в виде
начисленных процентов и в виде оплаченных услуг превысил бы
предусмотренный названными нормами Кодекса предел, то
соответствующее превышение и подлежало бы обложению налогом на
доходы физических лиц. Однако упомянутых обстоятельств инспекция в
ходе выездной налоговой проверки не устанавливала.
При названных обстоятельствах оспариваемый судебный акт в
указанной части подлежит отмене на основании пункта 1 части 1
статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации
как нарушающий единообразие в толковании и применении
арбитражными судами норм права.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 303, пунктом 5
части 1 статьи 305, статьей 306 Арбитражного процессуального кодекса
Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда
Российской Федерации
ПОСТАНОВИЛ:
постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного
округа от 10.08.2012 по делу № А56-47243/2011 Арбитражного суда города
Санкт-Петербурга и Ленинградской области в части отказа в
удовлетворении заявления закрытого акционерного общества
коммерческого банка «Ситибанк» о признании недействительным решения
Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по
крупнейшим налогоплательщикам № 9 от 31.05.2011 № 03-38/15-35 в
части привлечения к ответственности на основании пункта 1 статьи 126
Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания
17 800 рублей штрафа отменить.
Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и
Ленинградской области от 30.12.2011 по указанному делу и постановление
10
Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.04.2012 в
названной части оставить без изменения.
В остальной части постановление Федерального арбитражного суда
Северо-Западного округа от 10.08.2012 оставить без изменения.
Председательствующий
В.Л. Слесарев